В реестре кредиторов появилась ФНС. Что проверить, чтобы исключить ее из реестра
Налоговая служба — такой же кредитор, как и любое другое лицо. Но суды часто включают ее требования в реестр без тщательной проверки. Управляющий, другие кредиторы и сам должник не заявляют возражения. Они не хотят разбираться в сложных, запутанных документах и упускают шанс «отбить» часть необоснованных требований и сократить общий размер реестра.
Требование о добровольном погашении задолженности
Налоговый кодекс устанавливает последовательность действий по принудительному взысканию недоимок, пеней и штрафов. Отправной точкой в этой процедуре является направление в адрес должника требования о добровольном погашении долга. С даты его отправки исчисляются все дальнейшие сроки для принудительного взыскания.
Требование об уплате налога — это извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить ее в установленный срок. Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты его получения, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании (п. 1 ст. 69 НК).
Первое, на что следует обратить внимание при проверке требования ФНС: было ли направлено такое требование в адрес должника. Без этого налоговый орган не может перейти к последующим этапам принудительного взыскания долга.
Требование об уплате налога может быть передано руководителю организации (ее законному или уполномоченному представителю) или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку, направлено по почте заказным письмом, передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) или через личный кабинет налогоплательщика 1. В случае направления указанного требования по почте заказным письмом оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
1
п. 6 ст. 69 НК
По общему правилу налоговая вправе перейти к принудительному взысканию налога за счет иного имущества налогоплательщика только после принятия надлежащих мер по взысканию налога за счет денежных средств налогоплательщика2.
2
п. 55 постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57
При взыскании долгов налоговики обязаны соблюдать досудебные процедуры, то есть попытаться взыскать задолженность за счет денежных средств должника. Если налоговая не предпринимала таких действий, взыскание задолженности производится в судебном порядке. Срок на обращение в суд составляет шесть месяцев и начинает течь после истечения срока исполнения требования об уплате налога3.
3
п. 3 ст. 46 НК
Само по себе нарушение порядка и сроков совершения отдельных процедур в рамках внесудебного взыскания обязательных платежей не влечет за собой утрату возможности взыскания их в судебном порядке4. Несмотря на то что налоговый орган не принял меры по списанию долга со счетов или не обратил взыскание на иное имущество должника, он может принудительно взыскать долг через суд в отведенные для этого сроки.
Сроки направления требования о добровольном исполнении
| Этап | Кому направляется | Срок направления | Норма НК |
|---|---|---|---|
| Требование о погашении задолженности | Должнику | 3 месяца со дня выявления недоимки. Если недоимка выявлена по результатам налоговой проверки — в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения | Ст. 69 и 70 |
| Решение о взыскании с банковских счетов должника | Должнику и в банк, в котором открыт его счет | 2 месяца с даты истечения срока для исполнения требования | П. 3 ст. 46 |
| Обращение в суд с требованием о взыскании недоимки и пеней | В суд по месту нахождения (жительства) должника | 6 месяцев с даты истечения срока для исполнения требования | П. 3 ст. 46 |
| Решение о взыскании долга за счет имущества должника с направлением постановления в адрес службы судебных приставов | Должнику и в службу судебных приставов | 1 год с даты истечения срока для исполнения требования | П. 1 ст. 47 |
| Обращение в суд с заявлением о взыскании недоимки за счет имущества должника | В суд по месту нахождения должника | 2 года с даты истечения срока для исполнения требования | П. 1 ст. 47 |
На практике при проверке обоснованности требований ФНС часто выясняется, что они вовсе не направлялись в адрес должника. Без квитанции, подтверждающей отправку требования по почте или по телекоммуникационным каналам связи, ФНС не может претендовать на возврат долга через суд. На этом основании суды отказывают налоговой службе во включении в реестр требований.
ФНС не направляла требования должнику
| Пример | Судебный акт |
|---|---|
| Суд установил, что в материалах дела нет доказательств направления требований и решений в адрес должника, а также квитанций о приеме должником требований уполномоченного органа, полученных посредством ТКС. Не соблюден порядок взыскания | Постановление 9ААС от 18.09.2019 по делу № А40-72594/2017 |
| Суд отказал во включении требований в реестр, поскольку в материалах дела нет доказательств направления в адрес плательщика взносов требований об их уплате, отсутствуют решения налогового органа о взыскании указанной недоимки, а также инкассовые поручения, направленные на расчетный счет должника | Постановление 9ААС от 06.08.2018 по делу № А40-119236/17 |
| В материалах дела нет подтверждения направления в адрес общества требования об уплате спорных сумм налога и пеней и решения о взыскании налога и пеней за счет денежных средств налогового агента | Постановление 2ААС от 23.03.2016 по делу № А17-398/2015 |
Возможность принудительного взыскания
Необходимо убедиться в том, что ФНС не пропустила общий срок для принудительного взыскания долга. Этот срок зависит от того, принимала ли налоговая служба меры по взысканию долга во внесудебном порядке.
Срок взыскания задолженности в судебном порядке составляет два года. Он течет со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога, если налоговый орган принимал меры по взысканию налога за счет денежных средств налогоплательщика и не принимал мер по принудительному взысканию налога за счет иного имущества налогоплательщика5.
Эти правила также действуют в отношении возможности включиться в реестр требований кредиторов.
Нередко на момент признания должника банкротом возможность принудительного взыскания задолженности уже утрачена. Поэтому суды должны проверять, не истекли ли сроки для обращения налоговых органов в суд. На эту обязанность указывал ВАС6.
6
п. 60 постановления Пленума ВАС от 30.07.2013 № 57
Утрата возможности принудительного исполнения требований по обязательным платежам исключает возможность их удовлетворения в процедуре банкротства. Это влечет признание данных требований необоснованными7. Вопрос об истечении срока на принудительное взыскание решается по состоянию на день введения в отношении должника первой процедуры банкротства.
7
п. 11 Обзора судебной практики, утв. Президиумом ВС 20.12.2016 (далее — Обзор)
Несвоевременное совершение ФНС действий, предусмотренных Налоговым кодексом, не влечет продления совокупного срока принудительного взыскания задолженности, который исчисляется объективно — в последовательности и продолжительности, установленной названными нормами закона.
На практике налоговики довольно часто обращаются с заявлениями о включении в реестр за пределами двухлетнего срока. Всем другим участникам дела следует обращать особое внимание на данное обстоятельство.
Общая логика следующая: если налоговый орган попытался принудительно списать деньги со счета должника, но попытка оказалась безуспешной, то срок для обращения в суд составляет два года. Если такие действия совершены не были, то срок для обращения в суд равен шести месяцам с даты истечения срока для добровольного исполнения требования.
ФНС заявляла требования за пределами срока
| Пример | Судебный акт |
|---|---|
| Уполномоченный орган обратился в суд с заявлением о включении в реестр требований кредиторов должника в январе 2017 года. Суд решил, что решение о взыскании налога должно быть принято не позднее 29.11.2013 и 08.12.2014. Решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика не принято, доказательств обращения с заявлением в суд в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога к требованию не приложено | Постановление 3ААС от 08.06.2017 по делу № А33-21817/2015к12 |
| Суд пришел к выводу, что требование ФНС о включении в реестр пеней по налогу на прибыль не подлежит удовлетворению. Срок для принудительного взыскания задолженности начал течь в августе 2013 года. Налоговая не принимала мер к взысканию, обратилась с требованием о включении в реестр лишь в августе 2016 года. Срок для предъявления сумм пеней к взысканию истек | Постановление 4ААС от 29.05.2017 по делу № А58-2235/2016 |
| Суд установил, что в материалах дела нет доказательств того, что уполномоченным органом в установленные сроки были приняты надлежащие меры по взысканию обязательных платежей за счет денежных средств налогоплательщика и за счет его имущества. Суд указал, что пропущен шестимесячный срок с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафов | Постановление 10ААС от 12.11.2018 по делу № А41-71367/17 |
Меры по списанию безнадежной к взысканию задолженности
Еще одно основание для отказа уполномоченному органу в признании его требования обоснованным — непринятие мер по списанию задолженности должника.
Есть разные недоимки, штрафы и пени, которые подлежат признанию безнадежными к взысканию и списанию.
Списание задолженности осуществляется налоговыми органами самостоятельно, без участия налогоплательщика (информация ФНС «О списании долгов по налогам и страховым взносам (налоговая амнистия — 2018)»). Порядок признания задолженности «безнадежной к взысканию» регулируется приказом ФНС от 02.04.2019 № ММВ-7-8/164@.
В течение пяти рабочих дней с даты получения документов, подтверждающих «безнадежность» долга налогоплательщика, налоговый орган обязан подготовить справку об этом. И на основании справки уже принимается решение о признании долга безнадежным к взысканию и его списании.
Несмотря на это, налоговые органы время от времени игнорируют данные правила и пытаются включиться в реестр требований на все возможные суммы. В этом случае должник и другие кредиторы могут возражать против требований уполномоченного органа, ссылаясь на безнадежность долга.
На практике вопрос о списании «безнадежной» задолженности не всегда решается однозначно и вызывает у судов определенные трудности. Речь идет о ситуациях, когда задолженность возникала у должника не по причине трудного финансового положения и отсутствия денег, а в результате его недобросовестных действий.
В одном из дел суды трех инстанций признали, что недоимка возникла в результате неправомерных действий предпринимателя, направленных на минимизацию подлежащих уплате в бюджет обязательных платежей и уклонение от уплаты налогов. Суды признали, что списание задолженности поставит предпринимателя в привилегированное положение по сравнению с добросовестными налогоплательщиками8.
ФНС пыталась включить в реестр безнадежные долги
| Пример | Судебный акт |
|---|---|
| Задолженность образовалась в связи с невнесением платежей за 2011–2012 годы, то есть до 01.01.2015. Эта задолженность признается безнадежной к взысканию и подлежит списанию, а следовательно, отсутствуют правовые основания для включения данного требования в реестр требований кредиторов должника | Постановление 7ААС от 13.07.2018 по делу № А67-8923/2016 |
| Должник обратился в суд с заявлением о списании задолженности перед уполномоченным органом и исключении ее из реестра. Суды установили, что задолженность возникла до 01.01.2015, является безнадежной и подлежит списанию. Заявление должника удовлетворили, задолженность исключили из реестра | Постановление АС Уральского округа от 19.11.2018 по делу № А50-15815/2017 |
ФНС выдает реестровые требования за текущие
Текущие платежи — это денежные обязательства и обязательные платежи, возникшие после даты принятия заявления о признании должника банкротом. Эти требования подлежат преимущественному удовлетворению перед реестровыми требованиями (п. 1 ст. 5 Закона о банкротстве).
Квалификация задолженности по обязательным платежам в качестве текущей либо реестровой зависит от момента окончания налогового (отчетного) периода, по результатам которого образовался долг.
Возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последнего дня срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен и уплачен. Таким образом, моментом возникновения обязанности по уплате налога является день окончания налогового периода, а не день представления налоговой декларации или день окончания срока уплаты налога.
О том, в каких случаях квалифицировать штраф за налоговое правонарушение в качестве реестрового или текущего, сказано в п. 7 Обзора. Все зависит от того, когда было совершено правонарушение — до или после возбуждения дела о банкротстве.
На практике налоговые органы часто выносят решения о взыскании недоимок и пеней уже после того, как должник был признан банкротом. И на этом основании стараются выдать реестровую задолженность за текущую. Суды в большинстве случаев справляются с такими уловками налоговиков и не признают задолженность текущей.
Уполномоченному органу выгодно, чтобы его требование было признано текущим, а не реестровым: шансов вернуть долг больше.
Налоговая часто пытается включить в реестр требования за пределами двухлетнего срока
Основная трудность заключается в квалификации задолженности по налогу на прибыль и НДС, поскольку данные налоги имеют поквартальные отчетные периоды. Судам приходится внимательно изучать каждый период, чтобы правильно соотнести его с датой принятия заявления о банкротстве.
Пример 1. Должнику был начислен штраф за совершение налогового правонарушения. Суды квалифицировали требование налоговой как текущее, ссылаясь на то, что правонарушение является длящимся. Суд кассационной инстанции признал данный вывод незаконным. Определение и постановление в обжалуемой части отменил, а обособленный спор в указанной части направил на новое рассмотрение9.
Пример 2. Конкурсный управляющий обратился в суд за разрешением разногласий с уполномоченным органом. Кассация пришла к выводу, что суды, разрешая разногласия, не устранили противоречия, не истребовали первичные документы и не установили фактический налоговый период для НДС. Без выяснения данных обстоятельств не представляется возможным дать правильную квалификацию спорных требований (реестровые или текущие)10.
ФНС пыталась подменить реестровые платежи
| Пример | Судебный акт |
|---|---|
| Налоговый период по транспортному и земельному налогам за 2015 год истек 31.12.2015 (до возбуждения дела о банкротстве в отношении должника определением от 12.04.2016), заявленное требование уполномоченного органа не является текущим | Постановление АС Западно-Сибирского округа от 26.07.2017 по делу № А03-5820/2016 |
| Решение налоговой о доначислении налогов и начислении пеней по налогам, срок уплаты которых наступил до дня принятия заявления, не является основанием для квалификации требований об уплате доначисленных обязательных платежей как текущих | Постановление 9АСС от 25.12.2017 по делу № А40-179814/16 |
| Момент возникновения обязанности по уплате налога — день окончания налогового периода, то есть 31.03.2019. Суд принял заявление о признании должника банкротом 07.03.2019. Таким образом, задолженность по уплате налоговых платежей возникла после принятия заявления о признании должника банкротом, в связи с чем данная задолженность является текущей | Постановление АС Московского округа от 09.12.2019 № Ф05-22428/2019 |
Срок для включения в реестр требований
По общему правилу срок для включения в реестр требований кредиторов в процедуре конкурсного производства составляет два месяца с даты публикации сообщения в газете «КоммерсантЪ»11.
11
п. 1 ст. 142 Закона о банкротстве
Как и любой другой кредитор, ФНС может опоздать с включением своих требований в реестр. В этом случае задолженность будет погашена после расчетов с кредиторами всех других очередей и будет считаться «зареестровой» 12 . В ситуациях, когда требование было основано на решениях о взыскании недоимок и штрафов, проблем у судов, как правило, не возникает. Им достаточно соотнести дату подачи заявления ФНС с датой закрытия реестра требований кредиторов 13 .
12
п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве
Очень часто уполномоченный орган не имеет возможности обратиться в суд с заявлением о вступлении в дело о банкротстве до того момента, пока не закончится налоговая проверка в отношении должника. В итоге требование о включении в реестр заявляется уже после того, как истечет предусмотренный законом двухмесячный срок.
На этот случай закон предусматривает исключение. Если на момент закрытия реестра не вынесен либо не вступил в силу судебный акт или акт налогового органа, срок для включения в реестр составляет не два, а восемь месяцев. Об этом также говорится в п. 12 Обзора.
В практике встречаются случаи, когда суды неправильно применяют данную норму. Ошибки нарушают права как налогового органа, так и самого должника.
Например, в деле о банкротстве АО «Буреягэсстрой» суд кассационной инстанции отменил судебные акты. Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 20.01.2017 вступило в законную силу 27.02.2017, то есть после закрытия реестра требований кредиторов. Суд обязан был признать требование налоговой обоснованным и включить его в реестр14.
В другом деле ошибка, наоборот, привела к нарушению прав кредиторов и должника. В отношении общества было введено конкурсное производство. Реестр требований кредиторов был закрыт 08.10.2017. Налоговая обратилась в суд с заявлением о включении в реестр на основании решений налогового органа от 19.09.2016, от 19.07.2017 и от 21.08.2017. Суд апелляционной инстанции, отменяя определение суда первой инстанции, ошибочно сослался на норму абз. 3 п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве. Кассация исправила эту ошибку и признала требования ФНС подлежащими удовлетворению за счет оставшегося у должника имущества15.
